1. Introducción
En mayo del año 2022 analizábamos la Resolución Vinculante V0486-22 de 10 de marzo de 2022 de la Dirección General de Tributos, por ser la primera de este organismo que se pronunciaba acerca de la naturaleza jurídica de los NFTs y de su fiscalidad.
Esta Resolución Vinculante llegaba a las siguientes conclusiones:
- La venta de NFTs a través de una plataforma de subasta por Internet se considera una prestación de servicios por vía electrónica.
- Como prestación de servicios, está sujeta a IVA, cuando el destinatario de la prestación del servicio sea un consumidor y tenga su domicilio habitual en el territorio de aplicación del impuesto.
- La responsabilidad de saber cuál es el domicilio habitual del consumidor recae sobre el vendedor del NFT, que es quien debe facturar.
Esta resolución vinculante no analiza, sin embargo, las dificultades a las que se enfrenta el vendedor, precisamente para determinar el domicilio habitual de quien le compra el NFT y saber así si la operación está o no sujeta a IVA.
Con esta resolución sobre la mesa, la Dirección General de Tributos dictó una nueva Resolución Vinculante V2274-22, de 27 de octubre de 2022, que precisa y completa la anterior Resolución Vinculante V0486-22 y establece un nuevo criterio de fiscalidad en relación con los NFTs y el IVA.
2. La Resolución Vinculante V2274-22 sobre la aplicación de IVA en la venta de NFTs
En esta resolución el consultante es, de nuevo, una persona física autónoma cuya actividad principal consiste en la venta de ilustraciones y dibujos artísticos. Esta persona elabora y vende ilustraciones en formato NFT en una plataforma digital que utiliza tecnología blockchain. Los NFTs los vende en un marketplace donde los coleccionistas o interesados los adquieren a cambio de criptomonedas. La empresa marketplace, a cambio, se queda un porcentaje de esa operación en concepto de comisión y transfiere al consultante – el vendedor del NFT – el importe restante.
La plataforma marketplace en ningún momento adquiere la propiedad del NFT, que pertenece al vendedor, sino que actúa como mera intermediaria.
La DGT llega a la misma conclusión a la que llegó en marzo de 2022 y establece que no procede la calificación de la venta de los NFTs como entregas de bienes, dado que la tenencia del NFT no da derecho a la adquisición del bien corporal, esto es, la ilustración. Se reitera, así, que el objeto de la transacción es el propio certificado digital de autenticidad que representa el NFT, y no tiene lugar la entrega física del archivo de imagen ni del propio archivo digital asociado a la misma, por lo tanto, estamos ante una prestación de servicios por vía electrónica, y no frente a una entrega de bienes.
Reitera, sin embargo, que si se estuviera ante una prestación de servicios por encargo por parte del cliente, que implicara la personalización de un determinado diseño o ilustración, no se consideraría una prestación de servicios por vía electrónica, en el sentido del artículo 7 del Reglamento 282/2011, del Consejo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
En conclusión, la DGT sostiene que los servicios denominados de “arte digital”, que se concretan en la venta de NFTs desde algún tipo de plataforma o marketplace, deben ser calificados como servicios prestados por vía electrónica, y, en el caso de realizarse en el territorio de aplicación del impuesto, tributarán al tipo general del 21% del IVA.
3. Cambio de criterio
No obstante lo anterior, la Resolución Vinculante V2274-22 hace una precisión muy importante con respecto a la aplicación del IVA en la venta de NFTs. El consultante, en este caso, resalta el hecho de que le es imposible identificar a los compradores de sus servicios electrónicos y por consiguiente le es imposible determinar si su domicilio está en territorio de aplicación del impuesto o no. Ello es debido a que los compradores de NFTs a menudo se identifican ante las plataformas en línea con “nicks” o apodos, y las propias plataformas en línea que actúan como intermediarias, por motivos de protección de datos, de seguridad o de privacidad, no suelen compartir con los vendedores datos personales de los compradores.
De esta manera se pone de manifiesto la gran problemática que planteaba la Resolución Vinculante de marzo de 2022: si el vendedor de NFTs no puede obtener la información necesaria de sus clientes finales, no puede facturar en nombre propio.
Por consiguiente, la Resolución Vinculante llega a la siguiente conclusión: debe ser la propia plataforma en línea la que debe actuar en nombre propio en la venta de los NFTs frente a los adquirentes finales, en aplicación del artículo 9 bis del ya citado Reglamento 282/2011.
Este artículo establece que, cuando se presten servicios por vía electrónica a través de una red de telecomunicaciones, de una interfaz o de un portal, se presumirá que un sujeto pasivo que toma parte en la prestación actúa en nombre propio pero por cuenta del prestador de dichos servicios.
Alega la DGT, entonces, que la Resolución Vinculante de marzo de 2022 debe ser matizada, y que cuando se den las circunstancias señaladas que imposibiliten al prestador del servicio electrónico (el vendedor de NFTs) el conocimiento de la información referente al adquirente, será la plataforma intermediaria el sujeto pasivo respecto de dicha transacción, debiendo por tanto, facturar al usuario final.
Respecto a la factura que el vendedor debe realizar a la plataforma intermediaria, se estará de nuevo a la regla general del lugar de realización de los servicios. Siguiendo ese criterio, la DGT establece que del escrito de consulta no puede deducirse que el lugar de establecimiento de la plataforma en línea que gestiona la venta de los NFTs en nombre propio sea España. De hecho, la inmensa mayoría de plataformas en línea, como Opensea o Rarible, tienen su establecimiento en terceros países.
Por consiguiente, el servicio prestado por el vendedor del NFT a favor de la plataforma, que actúa como empresaria o profesional, no está sujeto al impuesto del IVA.
4. Valoración sobre la aplicación de IVA en la venta de NFTs
A la luz de esta nueva Resolución Vinculante de 27 de octubre de 2022, este cambio de criterio trae una buena noticia para artistas digitales que vendan sus NFTs a través de plataformas en línea. Supone una liberación para el vendedor de facturar con el impuesto del IVA y además, se traslada la responsabilidad de averiguar el territorio en el que están domiciliados los compradores finales de los NFTs a la plataforma intermediaria. Dado que la inmensa mayoría de plataformas intermediarias que existen en el mercado radican fuera del territorio español, tampoco tendrá el vendedor que facturar con IVA a estas plataformas, por estar domiciliadas fuera del territorio de aplicación del impuesto.
Ya son varias las administraciones públicas que se aventuran a pronunciarse sobre aspectos jurídicos de los criptoactivos. Cada vez más los abogados especializados en tecnología blockchain seremos necesarios para resolver cuantos retos jurídicos planteen estas nuevas realidades y modelos de negocio.
